1月1日起，國際可持續(xù)發(fā)展準則理事會（ISSB）發(fā)布的兩份準則正式實施。兩份準則分別是《國際財務(wù)報告可持續(xù)相關(guān)財務(wù)信息披露一般要求（S1）》和《國際財務(wù)報告氣候相關(guān)披露（S2）》（以下簡稱“IFRS S1”和“IFRS S2”）。
圖源：IFRS官網(wǎng)
國際可持續(xù)發(fā)展準則理事會（ISSB）是一個什么樣的組織？
讓我們把時間撥回到2021年2月24日，國際證監(jiān)會組織(IOSCO)[1]（其成員監(jiān)管著115個以上轄區(qū)的全球95%以上的證券市場，中國證監(jiān)會于1995年加入該組織，成為其正式會員）向媒體發(fā)布聲明，指出急需制定一套全球一致、可比和可靠的可持續(xù)性披露準則，并宣布支持國際財務(wù)報告準則基金會（IFRS Foundation）設(shè)立可持續(xù)發(fā)展準則理事會。
同年11月3日，國際財務(wù)報告準則基金會（IFRS Foundation）在《聯(lián)合國氣候變化框架公約》第26次締約方大會（COP26）期間，正式宣布成立國際可持續(xù)準則理事會（International Sustainability Standards Board，ISSB），負責(zé)制定國際財務(wù)報告可持續(xù)性披露準則（IFRS Sustainability Disclosure Standards，以下簡稱ISSB準則）。
ISSB準則的制定是建立ESG和可持續(xù)發(fā)展框架（如TCFD框架、SASB準則、CDSB準則、綜合報告框架（IR）和世界經(jīng)濟論壇（WEF）可持續(xù)性信息披露指標(biāo)）的基礎(chǔ)上[2]。可以說，ISSB準則制定的目的是提供一套全面的可持續(xù)相關(guān)財務(wù)信息披露的“全球基準”（A global baseline）。
目前已發(fā)布的兩份準則（IFRS S1和S2），不同點在于，前者為一般要求準則，即通則；后者是針對氣候變化相關(guān)披露的要求準則，即主題準則。每類準則都將圍繞治理、戰(zhàn)略、風(fēng)險管理以及指標(biāo)和目標(biāo)四個方面。
對于企業(yè)來說，關(guān)注的重心在于IFRS S2提到的“范圍三”披露。此前，企業(yè)在披露可持續(xù)相關(guān)信息的時候，范圍一和范圍二是披露的必選項，而范圍三是可以自愿選擇核算和披露的內(nèi)容（建議但是不強求）。
然而，ISSB新準則明確要求采用ISSB準則的企業(yè)必須披露范圍三數(shù)據(jù)（無法披露要給出解釋），這意味著范圍三的披露將從“自愿”轉(zhuǎn)為“強制”。所以，企業(yè)應(yīng)該意識到做好范圍三披露的重要性。
圖源：IFRS S2征求意見稿第41頁（中文翻譯版）
PART.01 范圍三披露的發(fā)令槍已響，企業(yè)雖有緩沖時間，但宜及早準備
由于企業(yè)在碳排放收集及數(shù)據(jù)準確度方面存在許多挑戰(zhàn)，所以IFRS S2提供了過渡豁免規(guī)定，該規(guī)定允許公司在應(yīng)用該標(biāo)準的第一年不披露范圍三溫室氣體排放量，第二年披露當(dāng)年企業(yè)的溫室氣體排放量（范圍一、范圍二、范圍三）即可。
從“建議披露”到“強制披露”，ISSB準則對企業(yè)的約束性如何？企業(yè)能否以“不切實可行”豁免披露責(zé)任？答：幾乎不可能。
安永的一份報告[3]中提到，IFRS S2提供的范圍三溫室氣體排放的計量框架允許企業(yè)使用的數(shù)據(jù)范圍比較寬泛，其中還包括允許使用基于第三方信息（例如行業(yè)平均信息）的估計。同時，給“不切實可行”設(shè)定了一個很高的閾值，即只有當(dāng)企業(yè)在盡一切合理努力后仍無法應(yīng)用該要求時，該要求才是不切實可行的。預(yù)計在實務(wù)中企業(yè)將很少能用到該豁免。
ISSB準則將對哪些企業(yè)造成重大影響？
所有企業(yè)都可以采用ISSB準則進行可持續(xù)信息披露，對于采用“ISSB披露準則”的國家或地區(qū)上市的企業(yè)，則必須按照ISSB準則進行可持續(xù)信息披露。
國際證監(jiān)會組織（IOSCO）于2023年7月底宣布認可ISSB準則，并呼吁其130個成員管轄區(qū)考慮將其納入各自的監(jiān)管框架。中國證監(jiān)會是國際證監(jiān)會組織（IOSCO）的成員國，但是目前我國A股還沒正式宣布采用ISSB準則。
國內(nèi)來看，香港聯(lián)交所于2023年4月發(fā)布的《優(yōu)化環(huán)境、社會及管治框架下的氣候相關(guān)信息披露（咨詢文件）》以ISSB的氣候相關(guān)披露準則為基礎(chǔ)，引入新氣候相關(guān)披露要求，并建議將氣候相關(guān)披露由“不遵守就解釋”提升為“強制性披露”。
值得一提的是，我國A+H股上市公司（同時在上?；蛏钲谧C券交易所和香港證券交易所上市的公司）一共有149家。這些國內(nèi)知名企業(yè)在披露可持續(xù)信息時，需要遵守ISSB準則。
國際上來看，已經(jīng)有不少國家積極響應(yīng)或落實ISSB準則了。例如，2022年7月，新加坡可持續(xù)性報告咨詢委員會（SRAC）計劃要求所有上市公司從2025財年開始按照ISSB新準則進行氣候相關(guān)披露；除此之外，加拿大、英國、日本、韓國、澳大利亞、巴西、尼日利亞等國家均正在計劃或準備采用ISSB準則。
ISSB副主席華敬東曾對于IFRS S1、IFRS S2兩項標(biāo)準的實施，公開表示：“不追求完美，追求開始”。由于數(shù)據(jù)基礎(chǔ)和信息披露標(biāo)準的不同，要實現(xiàn)統(tǒng)一框架下的可持續(xù)信息披露并不容易，但是企業(yè)應(yīng)該意識到氣候可持續(xù)信息披露是大勢所趨，更應(yīng)該盡早完成范圍三數(shù)據(jù)的披露。
PART.02 “范圍三”為何如何重要
首先，要先了解什么是“范圍三”？
范圍三的定義出自于世界資源研究所（WRI）和世界可持續(xù)發(fā)展工商理事會（WBCSD）制定《溫室氣體核算體系》（GHG Protocol），范圍三與范圍一、范圍二共同組成溫室氣體核算的三個領(lǐng)域。
圖源：溫室氣體核算體系企業(yè)核算與報告標(biāo)準(修訂版)
范圍一是由擁有或控制的來源所產(chǎn)生的直接溫室氣體排放；范圍二是由所購能源產(chǎn)生的間接溫室氣體排放。
范圍三是范圍二排放中未涵蓋的、發(fā)生在報告主體價值鏈中的所有間接溫室氣體排放，包括上游和下游排放。范圍三排放被細分為十五個類別，其中八個類別為報告主體的上游排放，剩下七個類別為報告主體的下游排放。
圖源：HSBC
范圍三為什么重要？
與企業(yè)的范圍一和范圍二的排放相比，上下游的排放量更大（或被認為是更大的）[4]。
圖源：WRI
據(jù)CDP（全球環(huán)境信息研究中心）估計，范圍三排放量平均占公司排放量的75%。不同行業(yè)范圍三排放量占公司排放量的比例不同，占比100%或接近100%的行業(yè)有金融服務(wù)業(yè)、資本物品、交通制造。此外，房地產(chǎn)、建設(shè)施工、金屬與采礦、農(nóng)產(chǎn)品四個行業(yè)的范圍三排放量占比超90%。可見，對于大多數(shù)企業(yè)來說，范圍三占企業(yè)全價值鏈碳排放比例較高，對于少數(shù)行業(yè)（鋼鐵、水泥、交通服務(wù)行業(yè)等），范圍一占企業(yè)全價值鏈碳排放比例較高。
圖源：Net-Zero Challenge:The supply chain opportunity，WEF&BCG
另一項研究[5]也表示，電子產(chǎn)業(yè)、建筑業(yè)、汽車業(yè)、食品業(yè)、時尚業(yè)、快消品業(yè)的成品碳排放量中范圍三占比依次為77%、81%、82%、83%、85%、90%，均超過75%。
雖然范圍三排放量核算對于企業(yè)非常重要，但是在實際計算碳排放過程中，企業(yè)面臨范圍三排放量核算工作量大、核算基礎(chǔ)相對較弱（如缺少原始數(shù)據(jù)等）、無法控制價值鏈合作伙伴行為等種種挑戰(zhàn)。
范圍三核算及減排往往涉及多行業(yè)、跨領(lǐng)域，需要多方協(xié)同合作，較為關(guān)鍵的是企業(yè)能否與范圍三上游最主要的利益相關(guān)方供應(yīng)商一起開展行動（供應(yīng)鏈協(xié)同減碳）?！堵?lián)合國氣候變化框架公約》高級別氣候行動倡導(dǎo)者奈杰爾·托平曾談到：“供應(yīng)鏈脫碳將成為企業(yè)氣候行動影響的“游戲規(guī)則改變者”。
PART.03 供應(yīng)鏈脫碳是困難的
供應(yīng)鏈上的碳排放量遠比你想象中多，從原材料到最終產(chǎn)品制造的八條供應(yīng)鏈占全球溫室氣體排放總量的一半以上，包括食品、建筑、時尚、快速消費品、電子產(chǎn)品、汽車、專業(yè)服務(wù)和貨運。
圖源：Net-Zero Challenge:The supply chain opportunity，WEF&BCG
為什么供應(yīng)鏈脫碳是困難的？
企業(yè)缺乏對最大排放源之一的可見性（主要是其上游供應(yīng)商碳排放），使企業(yè)無法全面加快減少排放、提高供應(yīng)鏈可持續(xù)性和降低整體碳足跡的進展。
在許多公司，排放量廣泛分布在企業(yè)和n級供應(yīng)商(包括供應(yīng)商和供應(yīng)商的供應(yīng)商)之間，企業(yè)大多數(shù)范圍三排放是由Tier2+供應(yīng)商產(chǎn)生的。Accenture（埃森哲）的一份研究報告發(fā)現(xiàn)[6]，大多數(shù)行業(yè)的大多數(shù)上游排放（Tier1以外的供應(yīng)商碳排放）都超出了一級供應(yīng)商。在所有行業(yè)中，一級供應(yīng)商平均僅占上游總排放量的36%。航空航天和國防、高科技和汽車行業(yè)約80%的上游排放來自Tier1以外的行業(yè)。
按供應(yīng)商層級劃分的上游排放量分布，圖源：Accenture
供應(yīng)商網(wǎng)絡(luò)不太復(fù)雜的行業(yè)，他們的排放量有很大一部分來自一級供應(yīng)商。這些行業(yè)包括能源、公用事業(yè)、農(nóng)業(yè)消費品和服務(wù)、自然資源。而航空航天與國防、高科技、汽車行業(yè)則具有相對復(fù)雜的上游排放。在大多數(shù)情況下，它們往往發(fā)生在公司供應(yīng)商網(wǎng)絡(luò)的更深處。
可能存在的一種情況是，一家大型企業(yè)有超過2萬家直接一級供應(yīng)商，涵蓋 50 多個成本類別，分布在全球不同國家。同時，這些供應(yīng)商各自擁有數(shù)百甚至數(shù)千家自己的二級供應(yīng)商。再進一步思考，這些二級供應(yīng)商有自己的三級供應(yīng)商，依此類推。
對于復(fù)雜的供應(yīng)鏈網(wǎng)絡(luò)，最關(guān)鍵的是建立供應(yīng)商層面更高透明度的機制，然后才是與碳排放貢獻較大的供應(yīng)商合作以減少碳排放。
供應(yīng)鏈管理離不開數(shù)字化技術(shù)的賦能。這主要包括兩個方面：一是企業(yè)端數(shù)字化系統(tǒng)，如減碳舉措進度管理、碳排放看板、產(chǎn)品碳排放生命周期評估（LCA）數(shù)據(jù)設(shè)計等；二是供應(yīng)商端數(shù)字化平臺，包括供應(yīng)商減碳進展跟蹤、減碳建議舉措、碳排放數(shù)據(jù)管理與支持系統(tǒng)等[7]。
碳衡科技運用區(qū)塊鏈、大數(shù)據(jù)、IoT等數(shù)字化技術(shù)，幫助具有復(fù)雜供應(yīng)鏈的鏈主企業(yè)打造高透明度供應(yīng)鏈碳減排管理平臺，提供具有“一觸即達，溯源嚴控”的全鏈路-供應(yīng)鏈碳減排服務(wù)，可實現(xiàn)n級供應(yīng)商一站式管理。同時，平臺始終以技術(shù)保密和數(shù)據(jù)安全為前提，流通的碳數(shù)據(jù)均經(jīng)第三方驗證，避免供應(yīng)商的敏感數(shù)據(jù)泄露，保障企業(yè)重要數(shù)據(jù)的合規(guī)性和安全性。
參考文獻：
[1]國際證監(jiān)會組織，百度百科詞條
[2]中國企業(yè)需及時洞悉ISSB可持續(xù)性信息披露準則的細則要求，普華永道
[3]IFRS S2的核心內(nèi)容之指標(biāo)和目標(biāo)：范圍三排放——ISSB準則深入解讀系列文章之七，安永
[4]溫室氣體核算體系企業(yè)核算與報告標(biāo)準(修訂版)第30頁
[5]Net-Zero Challenge: The supply chain opportunity，WEF&BCG
[6]Thought you knewthe Scope 3issues in yoursupplv chain?，Accenture